一、案情

　　（一）纳税人基本情况

　　中国农业银行某郊区支行（以下简称农郊行），为中央企业所得税监汇企业，申报1997年营业收入224222006．94元，利润总额9087424．76元，应纳税所得额调整增加项目合计1566598．51元，调减项目合计1100417．68元，实际申报应纳税所得额9553605．59元，申报应纳所得税额3152689．84元。

　　（二）检查方法及违法事实

　　根据工作安排，M区国税局稽查局于1998年3月对该农郊行1996年、1997年所得税及1997年营业税缴纳情况进行了重点稽查。

　　稽查局针对辖区内的金融保险企业少，稽查人员很少接触金融行业业务的情况，对所有稽查人员进行了系统培训。首先就金融保险企业的财务制度、实际操作程序等方面，进行了深入浅出的讲解，以形成初步的检查思路；其次对现行政策规定做了较完整的学习。局领导要求在检查中深入细致，破除以往对汇总纳税成员企业的麻痹思想，条条线索落到实处，找到检查农郊行的突破口。银行企业目前执行的是一套适应自身业务特点的会计核算办法，而且大多数主观地认为只要按照银行内部的办法行事就不会有差错，但税务机关执行的是具有普遍适用特征的税收法律法规，因此要求银行企业在申报时必须加以调整，以使其核算结果符合税收法律法规的要求，而两者之间差异正是税务机关要进行纠正的地方。这样，按照既定的方案检查，不少以往被忽视的问题在这次专项检查中被发现了。

　　1．发生透支应提未提利息，少报营业收入

　　该行信用卡部发行的“金穗卡”分为公司卡和个人卡两种，截止1997年12月底账面透支金额合计为8692061．78元，其中1996年以前（含1996年）透支金额6472090．12元，1997年透支金额为2219971．66元。该行按照收付实现制对上述透支款项没有提取应收利息，只是在持卡人（户）与银行最终清算时，才将利息计入收入中。但根据现行金融会计权责发生制的原则，银行在持卡人透支的当日起即获得应收利息的债权，根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》第七条规定，应当记入当期的收入，因而农郊行少记了1996年以前（含1996年）和1997年的营业收入。中国农业银行曾在1997年底发文，对透支的分类处理进行了规定，把透支在限额内且时间在60日内的透支定性为正常透支，超出该标准的定性为超限额透支、逾期透支、恶意透支、透支呆滞或透支呆账等四种非正常类型，对非正常类型按照特殊办法处理。因此，根据农郊行实际情况和此文件的条件依据把60日作为一个界限，对1996年以前（含1996年）和1997年账面透支金额计提60日内的应收利息，记入当期营业收入。应提未提利息共260761．85元（即8692061．78×0．0005×60），除去营业税因素，1996年以前（含1996年）审增应纳税所得额184454．57元（即6472090．12×0．0005×60×（1-5％）），1997年审增应纳税所得额61271．22元（即2219971．66×0．0005×60×（1-8％）），且应补1997年营业税1997．97元（即2219971．66×0．0005×60×3％）。

　　2．偷换概念，化整为零，多列成本

　　在进户检查时，稽查人员注意到农郊行营业大厅内设置的大型电子显示屏，是由数百块小的电子显示模块组合而成的，这在稽查人员的头脑中产生了疑问：农郊行是把电子显示屏做为一个整体资产使用的，那么他们是如何对这些构成整体资产的显示模块进行账务处理的呢？通过检查明细账发现，农郊行在1997年12月10日至17日，分若干次在“低值易耗品”账户中记载了购入的这些小的电子显示模块，共计金额276800元，全部列入“代办费——低值易耗品”账户，年终时一次性全部列入了成本。利用偷换概念、化整为零的方法多列成本，造成当期少缴应纳所得税额91344元（即276800×33％）。另外，此项科目使用错误，即使列为低值易耗品能够成立，也不能全部挤入代办费列支，因此无论从哪方面讲，农郊行的做法都是错误的。

　　3．多列业务代办费挤占成本

　　在对农郊行的应付工资及代办费项目支出进行审查时发现，该单位共有储蓄代办员71人，1997年储蓄代办手续费账户中共列支储蓄代办人员的工资948045．93元。经了解，这些储蓄代办员长期为农郊行工作，而且于1996年底经人事部门全部转为正式职工，已经纳入了该行正规的行政管理。因此，对于这部分代办费支出视同工资支出，在扣除计税工资部分后将余额全部计入应纳税所得额，此项调增应纳税所得额479445．93元（即948045．93-71×550×12），应补所得税额158217．16元（即479445．93×33％）。

　　4．非公益性捐赠列入公益性捐赠支出进行税前扣除

　　在农郊行“公益救济性捐赠支出”科目中发现，农郊行1997年7月30日和8月20日，分两次向“某区某会议领导小组办公室”付款18800元。经过对农郊行负责人询问得知，这是由于1997年在该区举办武术节，区委向辖区内的企业进行了捐赠摊派，农郊行把这两笔支出记入了公益救济性捐赠支出，并在税前进行了扣除。根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》第十二条规定，公益救济性捐赠是指纳税人通过中国境内非营业性质的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。农郊行的摊派支出不应记入公益救济性捐赠支出，同时根据《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第七条规定，非公益救济性的捐赠不得在计算应纳税所得额时扣除，为此，农郊行此项应补所得税6204元（即18800×33％）。

　　5．多列差旅支出

　　在检查企业“营业费用”账户中的差旅费项目时，发现从1997年6月12日分若干次支付“车补、外补”金额合计27345．50元，全部记入了营业费用。经询问调查得知，这些“车补、外补”是指发给工作人员的自行车补助费、外勤误餐费等，并非工作人员的差旅费用，而且记账凭证后没有附符合规定的原始凭证。对于这些项目应通过“应付工资”核算，由于计税工资部分已经进行了扣除，因此应全部调增应纳税所得额，造成了少缴所得税9024．02元（即27345．50×33%）。

　　以上五项合计应调增应纳税所得额1048117．22元，应补企业所得税345878．68元，营业税1997．97元。

　　（三）处理结果

　　根据国家税务总局《加强汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》（国税发［1995］198号）和《加强汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法补充规定》（国税［1996］172号），农郊行实行的是所得税汇总集中缴纳的征收方式，属汇总纳税成员企业，对其年终检查出的与申报不符、应计未计或少计收入的、不应税前扣除的费用而擅自扣除或超标准扣除的，均应作偷税处理，就地补缴所得税。根据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条规定，国税机关对该农郊行责令补缴所得税345878．68元、营业税1997．97元，并处以所偷税款1倍的罚款347876．65元。

　　二、分析

　　对于类似农郊行这样的汇总纳税成员企业，如果按照老的眼光去看，总认为他们应缴的税款应由中央去收，与己无关。但是，随着国家金融体制的改革，专业银行向商业银行的转化过渡，要求各级税务机关本着对国家负责的态度，对金融行业汇总纳税成员企业进行严格监督管理，再不能以年终一张报表了事。通过农郊行偷税情况来看，一个小小的郊区支行尚且偷税347876.65元，且手段明显，毫无顾忌，这不能不令人深思。另一方面，银行企业本身接受纳税管理的意识也亟待培养提高，这要求税务人员多做工作，通过宣传教育，增强银行企业人员特别是领导干部和财务人员的纳税意识。加强对金融企业的纳税宣传教育，通过实施税收违法案件公告制度向社会公开一批金融企业检查后的处理结果，起到震慑作用。

　　目前，企业在计税工资标准方面存在的问题变得日益隐蔽，通过此案的检查可以看出，该单位将大量的工资性支出通过“营业费用——差旅费”、“代办费”等科目分散转移，如果仅就“应付工资”科目审查，则难以有所查获。因此，应加强对隐性工资性支出的检查。今后在审查计税工资时，应拓展思路，注重对有关费用科目的检查，发掘工资性支出的转移渠道。

　　检查中应当多种方法相结合，不能仅就账论账，应注意观察，从细微处寻找线索。在此案中，企业化整为零，将固定资产分解为低值易耗品挤占成本的问题，如果没有检查人员细致的观察，提出疑问，就不能及时发现。